劳务派遣服务属于人力资源服务的一种,常说的劳务派遣服务（国民经济行业分类代码7263；国际标准行业分类：代码7820，塘沽劳务派遣临时就业机构的活动），是指劳务派遣单位招用劳动力后，将其派到劳务用工单位从事劳动的行为。

　　在劳务派遣单位、劳务用工单位、劳务派遣员工形成的三角关系中，经营劳务派遣业务的劳务派遣单位为用人单位，派遣单位与被派遣劳动者（劳务派遣员工）之间是劳动关系。派遣单位履行用人单位对劳动者的义务，行使对劳动者的处分、辞退等人事管理权。劳务派遣单位依法与被派遣劳动者订立载明用工单位以及派遣期限、工作岗位等情况以及其他法定条款的2年以上的固定期限书面劳动合同。

　　接受以劳务派遣形式用工并使用劳务派遣员工的单位为劳务用工单位，派遣单位与劳务用工单位之间是民事合同关系，与被派遣的劳务派遣员工是劳务关系。

　　劳务派遣单位派遣劳务派遣员工，应当与劳务用工单位订立劳务派遣协议。劳务派遣协议应当约定派遣岗位和人员数量、派遣期限、劳动报酬和社会保险费的数额与支付方式以及违反协议的责任。

　　以上是有关劳务派遣的一些基本常识和规定，那么，当劳务派遣遇上税收政策，会发生哪些纠葛呢？我们通过案例来体会一下。

　　劳务派遣员工归属于何方从业人数对应纳税额的影响

　　案例1：甲餐饮企业资产总额400万元，建立了劳动关系的职工75人，接受A劳务派遣公司派遣员工7人（其中残疾人2人），按合同约定劳务费用为26万元（其中工资为20万元，其余为劳务派遣服务费用等）。假定该企业2017年度应纳税所得额30万元。

　　甲餐饮企业认为，按照《国家税务总局关于促进残疾人就业税收优惠政策相关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第55号）关于“以劳务派遣形式就业的残疾人，属于劳务派遣单位的职工。劳务派遣单位可按照《财政部、国家税务总局关于促进残疾人就业税收优惠政策的通知》（财税〔2007〕92号）规定，享受相关税收优惠政策”的规定，以及财政部、国家税务总局、中国残疾人联合会印发的《残疾人就业保障金征收使用管理办法》（财税〔2015〕72号）关于“以劳务派遣用工的，计入派遣单位在职职工人数”的规定，本企业接受的以劳务派遣形式就业的2名残疾人属于A劳务派遣公司的职工，应计入A劳务派遣公司的从业人数。同时，这7名员工都是接受的劳务派遣用工，既然其中的2名残疾人员工是计入劳务派遣公司的从业人数，那么其他5名派遣员工理所当然也可以计入劳务派遣公司的从业人数。

　　因此本企业的从业人数为75人，应纳税所得额50万元，符合享受小型微利企业减低税率和减半征税的优惠政策，依照《财政部、国家税务总局关于扩大小型微利企业所得税优惠政策范围的通知》（财税〔2017〕43号）规定的优惠政策，2017年应纳企业所得税为5万元。

　　税务机关则认为，按照财税〔2017〕43号文件第二条关于“所称从业人数，包括与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数”的规定，甲餐饮企业接受的7名劳务派遣员工均应计入该企业的从业人数。

　　因此，甲餐饮公司从业人数82人已超过了80人，不符合税法关于符合条件的小型微利企业的标准，不能享受小型微利企业的税收优惠，其2017年应纳税所得额50万元，应缴企业所得税12.5万元。

　　由于纳税人与税务机关不同的理解，同一企业应缴的企业所得税相差7.5万元，税款差额是纳税人自算应缴税额的1.5倍，应纳税额则是纳税人自算税额的250%。

　　还有一种意见就是，对于同时接受的以劳务派遣形式就业的7名劳务派遣员分两种情况计算从业人数：即2名残疾人按国家税务总局2015年第55号公告的规定计入A劳务派遣公司的从业人数（而非实际用工单位的职工人数），其余5人按财税〔2017〕43号文件的规定计入甲餐饮企业的从业人数。以此算来，甲餐饮企业的从业人数为80人，2017年应纳企业所得税为5万元。

　　以上不同意见，对纳税人的税负影响很大。

　　支付劳务派遣费用方式不同而对应纳税额产生的影响

　　案例2：乙商贸公司接受A、B劳务派遣公司派遣员工各6人，劳务派遣协议约定劳务费用均为28万元，与A公司约定的是28万元全部支付给A公司，含委托A公司代发劳务派遣员工工资和社保金以及劳务派遣服务费用等；与B公司约定，支付劳务派遣服务费用2万元，至于劳务派遣员工的工资20万元以及社保金等均由乙商贸公司直接支付给劳务派遣员工和缴付。

　　按照《国家税务总局关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题的公告》（国家税务总局公告2015年第34号）关于“按照协议（合同）约定直接支付给劳务派遣公司的费用，应作为劳务费支出；直接支付给员工个人的费用，应作为工资薪金支出和职工福利费支出。其中属于工资薪金支出的费用，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据”的规定，支付给A劳务派遣公司的28万元（含派遣员工工资20万元及社保金等）应作为乙商贸公司的劳务费支出；而支付给B劳务派遣公司的2万元劳务派遣服务费用计入劳务费，直接支付给派遣员工的工资20万元则可计入乙商贸公司的工资薪金总额的基数，并作为计算职工福利费等相关费用扣除的依据。

　　同是接受外部劳务派遣用工，支付给A劳务派遣公司再发放的派遣员工的工资20万元不能由乙商贸公司计算扣除职工福利费等相关费用，而直接支付给B劳务派遣公司派来的派遣员工的工资20万元则可由乙商贸公司计算扣除职工福利费等相关费用达3万元以上。只因支付方式不同，能税前计算扣除的费用以及应纳税所得额也就不同，特别是接近应纳税所得额50万元的临界点时，对企业的所得税税额的影响很大。

　　而更为纠结还有，企业接受外部劳务派遣用工，如果将劳务派遣员工的工资等支付给劳务派遣公司再由劳务派遣公司去发放，不但其中的派遣员工工资不能在用工单位作为计算扣除职工福利费等相关费用的基数，还有可能因为必须将劳务派遣员工计入“从业人数”以致超过指标而不能享受小型微利企业税收优惠。同时也使得职工人数与工资薪酬不能对应，给用工单位的财务核算、个人所得税申报等造成不必要的麻烦。

　　劳务派遣员工工资支付方式对代扣个人所得税的影响

　　案例3：X省的丙建安企业在Y省Z市承包了一项工程，接受Z市C劳务派遣公司的劳务员工10人，约定工资由丙建安企业在X省直接支付给劳务派遣员工。另外，还会临时发放一些加班费、福利费乃至奖金之类的工资性款项。

　　按照财税〔2017〕43号文件和国家税务总局2015年第34号公告的相关规定，丙建安企业所支付的10名派遣员工的工资作为丙建安企业的工资薪金支出，相应计入其从业人数。而按照《国家税务总局关于建筑安装业跨省异地工程作业人员个人所得税征收管理问题的公告》（国家税务总局公告2015年第52号）关于“总承包企业和分承包企业通过劳务派遣公司聘用劳务人员跨省异地工作期间的工资、薪金所得，由劳务派遣公司依法代扣代缴个人所得税”的规定，该10名派遣员工的工资薪金个人所得税则要由Z市C劳务派遣公司代扣代缴。

　　由此出现一个问题：Y省Z市的劳务派遣员工计入X省丙建安企业的从业人数，支付给劳务派遣员工的工资作为丙建安企业的工资薪金支出，而Y省Z市的C劳务派遣公司却要去代扣代缴非本公司员工的派遣员工的工资薪金项目个人所得税。

　　我国个人所得税法明确规定：“以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人”。可是在前述情形下，作为并未支付个人所得的单位却要去代扣非本单位员工的工资薪金个人所得税，那么，又该从何种款项中按什么金额去计算和扣缴呢？

　　劳务派遣员工的归属将影响劳务派遣单位享受减免税

　　对于劳务派遣公司来说，相关规定的矛盾带来的影响也是很大的。

　　现行税收政策规定“对安置残疾人的单位和个体工商户，实行由税务机关按纳税人安置残疾人的人数，限额即征即退增值税的办法”，“企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，可以在计算应纳税所得额时按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除”。

　　由于相关税收政策对于劳务派遣员工归属的规定截然相反，在劳务派遣公司招收了残疾人作为劳务派遣员工时，究竟如何计算从业人数，关乎到能否享受税收优惠的大事。

　　按照国家税务总局2015年第55号公告的规定，以劳务派遣形式就业的残疾人应计入劳务派遣单位的职工人数，那么该劳务派遣公司就可以享受增值税、企业所得税等相关税收优惠以及作为安置残疾人就业人数而免缴残疾人就业保障金；而按财税〔2017〕43号文件的规定，包括残疾人在内的派遣员工均应作为劳务用工单位的从业人数，那么该劳务派遣公司自然就不能享受增值税、企业所得税等相关税收优惠以及相关安置残疾人就业免缴残疾人就业保障金的政策。

　　因此有可能出现，劳务派遣公司和劳务用工单位因执行不同的文件，将同一名或几名的残疾人派遣员工各自作为自己单位的安置残疾人人数都享受相关优惠政策。由于现行税收管理制度对于上述减免税优惠已取消审批，纳税人与税务机关如何理解和执行对从业人数认定的相关规定，使得征纳双方的税收风险陡增。

　　对解决劳务派遣税收政策口径差异既相关问题的建议

　　在税收征管实务中，比以上四种情形更复杂更纠结的问题还很多。笔者认为，这主要还是对劳务派遣员工归属的税收政策口径差异所致，建议将所有涉及劳务派遣的税收政策进行综合分析，以权、责、利、惠以及个人所得税的扣缴可行性的统一来解决劳务派遣员工计入何方“从业人数”的矛盾。

　　为此，笔者建议，在税收管理中，将劳务派遣员工（含以劳务派遣形式就业的残疾人）一律计入接受外部劳务派遣的劳务用工单位的“从业人数”；相应的将劳务派遣员工的工资等统一作为劳务用工单位的工资薪金支出（属于福利部门用工的作为职工福利支出），对属于工资薪金支出的，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据；涉及的个人所得税也一律由支付所得的劳务用工单位代扣代缴；其中涉及的残疾人减免税（费）优惠政策也由劳务用工单位享受。当然，也可以将权、责、利、惠一律归属于劳务派遣单位。

　　派遣员工不论是归属于劳务用工单位还是劳务派遣单位，只要权、责、利、惠相应统一即可。这样既解决了征纳双方的争议，更有助于防范征纳双方的税收风险。